A preocupação com o combate aos atos de corrupção, intensificada a partir dos escândalos da “Operação Lava Jato”, tem gerado a profusão de normas jurídicas que, em maior ou menor medida, estabelecem mecanismos de prevenção e repressão de atos antijurídicos praticados nas relações internas e externas da Administração Pública.

Desta forma, o ordenamento jurídico contém, na atualidade, uma pluralidade de normas que objetivam combater a corrupção (Sistema brasileiro de combate à corrupção), tais como a Lei 8.429/1992 (Lei de Improbidade Administrativa); o Código Penal; as leis que definem os denominados crimes de responsabilidade (Lei 1.079/1950 e Decreto-lei 201/1967); a LC 135/2010 (“Lei da Ficha Limpa”), que alterou a LC 64/1990 para estabelecer novas hipóteses de inelegibilidade; a Lei 12.846/2013 (Lei Anticorrupção), que dispõe sobre a responsabilização administrativa e civil de pessoas jurídicas pela prática de atos contra a Administração Pública, nacional ou estrangeira; etc.

A mais recente novidade é a inclusão de novo ato de improbidade na Lei 8.429/1992 (Lei de Improbidade Administrativa – LIA).

Trata-se do art. 10-A da LIA, inserido pela LC 157/2016, que dispõe sobre os “atos de improbidade decorrentes de concessão ou aplicação indevida de benefício financeiro ou tributário”. O referido ato de improbidade soma-se aos demais atos tipificados nos arts. 9.º (enriquecimento ilícito), 10 (dano ao erário) e 11 (violação aos princípios da Administração), todos da LIA, e art. 52 da Lei 10.257/2001 (Estatuto da Cidade).

Não obstante o novo ato de improbidade somente ter vigência e aplicação a partir de 30/12/2017, na forma dos arts. 6º e 7º, § 1º da LC 157/2016, revela-se oportuno o seu estudo nesse momento, especialmente pela relevância do tema e dos impactos para gestão financeira e tributária dos Municípios.

Registre-se, desde logo, que a improbidade administrativa é matéria disciplinada por lei ordinária, uma vez que o art.37, §4º da CRFB não exige lei complementar sobre o tema.

No caso em tela, contudo, a lei complementar foi utilizada para tratar do ISS, na forma do art. 156, III e §3º da CRFB, aproveitando-se o legislador do mesmo diploma para abordar a improbidade.

Nesse ponto, portanto, as normas de improbidade inseridas na LIA pela LC 157/2016 são formalmente normas complementares, mas materialmente normas ordinárias, motivo pelo qual poderão ser alteradas, no futuro, por lei ordinária (Sobre a possibilidade de lei formalmente complementar, mas materialmente ordinária, ser alterada por lei ordinária, vide, por exemplo: STF, RE 377.457/PR, Rel. Min. Gilmar Mendes, Tribunal Pleno, DJe-241  19.12.2008).

Enquadra-se no referido tipo de improbidade a ação ou omissão para concessão, aplicação ou manutenção de benefício financeiro ou tributário contrário ao que dispõem o caput e o § 1º do art. 8º-A da LC 116/2003 que dispõe sobre o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS ou ISSQN), de competência dos Municípios e do Distrito Federal. O art. 10-A da Lei 8.429/1992 dispõe:

“Art. 10-A. Constitui ato de improbidade administrativa qualquer ação ou omissão para conceder, aplicar ou manter benefício financeiro ou tributário contrário ao que dispõem o caput e o § 1º do art. 8º-A da Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003.”

A caracterização do ato de improbidade em questão depende da concessão, aplicação ou manutenção de benefício financeiro ou tributário relacionado ao ISS em contrariedade ao caput e § 1º do art. 8º-A da LC 116/2003, também incluídos pela LC 157/2016, que dispõem:

“Art. 8º-A. A alíquota mínima do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza é de 2% (dois por cento).

1º O imposto não será objeto de concessão de isenções, incentivos ou benefícios tributários ou financeiros, inclusive de redução de base de cálculo ou de crédito presumido ou outorgado, ou sob qualquer outra forma que resulte, direta ou indiretamente, em carga tributária menor que a decorrente da aplicação da alíquota mínima estabelecida no caput, exceto para os serviços a que se referem os subitens 7.02, 7.05 e 16.01 da lista anexa a esta Lei Complementar.”

Excepcionalmente, o ISS poderá ser objeto de isenções, incentivos ou benefícios tributários ou financeiros nos seguintes casos previstos na Lista de serviços anexa à LC 116/2003: 7.02 – Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obras de construção civil, hidráulica ou elétrica e de outras obras semelhantes, inclusive sondagem, perfuração de poços, escavação, drenagem e irrigação, terraplanagem, pavimentação, concretagem e a instalação e montagem de produtos, peças e equipamentos (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICMS); 7.05 – Reparação, conservação e reforma de edifícios, estradas, pontes, portos e congêneres (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador dos serviços, fora do local da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICMS); e 16.01 – Serviços de transporte coletivo municipal rodoviário, metroviário, ferroviário e aquaviário de passageiros.

Registre-se, neste ponto, que o art. 8º-A da LC 116/2003 encontra fundamento no art. 156, § 3º, I, da Constituição da República, que remeteu à Lei Complementar a competência para fixar as alíquotas máximas e mínimas do ISS.

O art. 88 do ADCT dispunha que até o advento da Lei Complementar, com a disciplina do disposto no art. 156, § 3º, I, da Constituição da República, o ISS teria alíquota mínima de 2%, com algumas exceções, e não seria objeto de concessão de isenções, incentivos e benefícios fiscais, que resultasse, direta ou indiretamente, na redução da referida alíquota mínima.

Aliás, com fundamento na violação ao art. 88 do ADCT, o STF considerou inconstitucional lei municipal que estabeleceu medida fiscal que resultou, indiretamente, na redução da alíquota mínima estabelecida no citado dispositivo constitucional, a partir da redução da carga tributária incidente sobre a prestação de serviço na territorialidade do ente tributante (STF, ADPF 190/SP, Rel. Min. Edson Fachin, julgamento em 29.9.2016; Informativo de Jurisprudência do STF 841).

Em suma, a improbidade será caracterizada nas seguintes hipóteses: a) fixação da alíquota mínima do ISS em patamar inferior a 2%; e b) concessão de isenções, incentivos ou benefícios tributários ou financeiros relativos ao ISS, que resultem em carga tributária menor que a decorrente da aplicação da alíquota mínima de 2%.

O objetivo do legislador é evitar a denominada “guerra fiscal” entre os Municípios.

Trata-se, desta forma, de ato de improbidade direcionado, basicamente, aos Prefeitos e Vereadores dos Municípios, bem como ao Governador e Deputados Distritais do Distrito Federal, que são os responsáveis pela fixação de alíquotas do ISS e respectivos benefícios financeiros ou tributários. Nada impede, todavia, que terceiros também sejam responsabilizados quando contribuírem para o ato de improbidade ou dele se beneficiarem, direta ou indiretamente.

A configuração da improbidade prevista no art. 10-A da Lei 8.429/1992 depende da comprovação dos seguintes requisitos: a) concessão, aplicação ou manutenção de benefício financeiro ou tributário contrário ao que dispõem o caput e o § 1º do art. 8º-A da LC 116/2003; b) dolo do agente ou terceiro; c) nexo de causalidade entre a ação/omissão e a respectiva concessão ou aplicação indevida de benefício financeiro ou tributário.

Em relação ao elemento subjetivo, entendemos que os atos de improbidade decorrentes de concessão ou aplicação indevida de benefício financeiro ou tributário dependem, necessariamente, da comprovação do dolo dos agentes envolvidos.

Isto porque apenas os atos de improbidade administrativa que causam prejuízos ao erário podem ser praticados sob a forma culposa, uma vez que, ao contrário dos demais tipos de improbidade, o art. 10 da Lei 8.429/1992 é o único que menciona a culpa (Nesse sentido: NEVES, Daniel Amorim Assumpção; OLIVEIRA, Rafael Carvalho Rezende. Manual de improbidade administrativa, 4ª ed., São Paulo: Método, 2016, p. 85-86).

Ademais, o ato de improbidade em admite condutas comissivas ou omissivas, conforme previsão contida no caput do art. 10-A da Lei 8.429/1992 (“qualquer ação ou omissão”).

Por fim, as sanções relativas à improbidade decorrente de concessão ou aplicação indevida de benefício financeiro ou tributário encontram-se previstas no inciso IV do art. 12, da Lei 8.429/1992, inserido pela LC 157/2016, a saber: a) perda da função pública; b) suspensão dos direitos políticos de cinco a oito anos; e c) multa civil de até três vezes o valor do benefício financeiro ou tributário concedido.

Em conclusão, é possível perceber a crescente preocupação, ao menos no campo normativo, com o combate à corrupção, inclusive os atos de improbidade, mas a sua efetividade depende, essencialmente, da mudança de mentalidade dos gestores, controladores e da própria sociedade civil. O exercício eficiente do controle institucional e social da função pública representa, ainda, o grande desafio da Administração Pública contemporânea.